Tema 6. Acreedores y Deudores por Operaciones Comerciales. Contabilidad Financiera II- Juan A. Rueda


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1 Tema 6. Acreedores y Deudores por Operaciones Comerciales 1

2 1. Los Créditos y Débitos por Operaciones Comerciales: Aspectos Generales. 2. Problemática de los Efectos Comerciales. 3. Correcciones de Valor de las Cuentas a Cobrar. 2

3 1. LOS CRÉDITOS y DÉBITOS POR OPERACIONES COMERCIALES: ASPECTOS GENERALES Créditos por operaciones comerciales: Son activos (derechos) originados por la venta de bienes y la prestación de servicios por operaciones de tráfico de la empresa, incluyendo los créditos mantenidos sobre el personal y organismos públicos. Débitos por operaciones comerciales: Son pasivos originados por la compra de bienes y servicios por operaciones de tráfico de la empresa, incluyendo las deudas con el personal y los organismos públicos. 3

4 Los créditos/débitos por operaciones comerciales se caracterizan generalmente porque: Surgen de la actividad de explotación típica de la empresa, sin negociación expresa, por las condiciones habituales del tráfico mercantil de la empresa (prácticas de cobro/pago propias de cada sector). Representan generalmente activos/pasivos financieros (NV 9ª PGC) Tema 3 Suelen tener vencimiento a corto plazo, Pueden estar documentados en efectos comerciales (p.ej., letra de cambio o pagaré), y No suelen devengar intereses explícitos. 4

5 Grupo 4. Acreedores y Deudores por Operaciones Comerciales (43) Clientes: Créditos concedidos a compradores de existencias y usuarios de servicios que constituyan la actividad principal de la empresa. (44) Deudores varios: Créditos concedidos a usuarios de servicios que no constituyan la actividad principal de la empresa, y otros créditos por operaciones de tráfico. (40) Proveedores: Deudas con suministradores de existencias. (41) Acreedores varios: Deudas con proveedores de suministros y servicios. (42) Proveedores y acreedores a l/p (45) Clientes y deudores a l/p (49) Deterioro de valor de créditos comerciales y provisiones a c/p (46) Personal: Créditos y deudas relacionadas con las remuneraciones al personal de la empresa (47) Administraciones Públicas: Créditos y deudas mantenidos con organismos públicos (48) Ajustes de periodificación: Ingresos y gastos anticipados 5

6 NV 9ª.2 y 3 PGC Salvo excepciones (p.ej., créditos/débitos por IVA), los deudores/acreedores por operaciones comerciales representan activos/pasivos financieros: Valoración inicial Por su valor razonable (precio de la transacción, equivalente al valor razonable de la contraprestación entregada/recibida más los gastos de transacción que les sean directamente atribuibles). No obstante, los créditos/débitos con vencimiento no superior a un año y sin un tipo de interés contractual o explícito, se podrán valorar por su valor nominal, cuando el efecto de no actualizar los futuros flujos de efectivo del activo/pasivo no sea significativo. Valoración posterior Por su coste amortizado (Marco Conceptual PGC Tema 3). No obstante, los créditos/débitos que se valoren inicialmente por su valor nominal, continuarán valorándose por dicho importe, salvo que se hubieran deteriorado. 6

7 Ejemplo 6.1: La empresa X posee un pagaré emitido el 01/01/20X0 por la empresa Y para pagar una deuda comercial de 9.000, comprometiéndose a pagar en el plazo de 18 meses. La empresa X debe reconocer contablemente un activo financiero, mientras que la empresa Y registrará un pasivo financiero. El coste amortizado del activo/pasivo aumentará desde en la fecha de emisión del pagaré hasta (valor nominal o de reembolso del pagaré) en la fecha de vencimiento. El aumento de valor del activo/pasivo se reconocerá como un ingreso/gasto a medida que se devengue. 7

8 Ejemplo 6.2: Con fecha 01/01/20X0, la empresa A compra mercaderías a la empresa B, por importe de (precio al contado). Considerar dos situaciones, según que el pago de la operación se aplace: a) 3 meses, siendo el valor de nominal (o valor de reembolso) de la deuda (IVA 16%). b) 18 meses, siendo el valor nominal (o valor de reembolso) de la deuda (IVA 16%). 8

9 Empresa A (compradora): a) Valoración del débito a valor nominal ( % de = ): 01/01/X * (600) Compras de mercaderías (472) IVA soportado (16% de ) a (400) Proveedores *Los intereses incorporados al nominal de los deudas con vencimiento no superior a un año pueden incorporarse al precio de adquisición de las existencias (NV 10ª1.1 PGC) Tema 5 b) Valoración inicial del débito a valor razonable de la contraprestación recibida ( % de = ): 01/01/X (600) Compras de mercaderías (472) IVA soportado (16% de ) a (420) Proveedores a l/p

10 Empresa B (vendedora): a) Valoración del crédito a valor nominal: (430) Clientes 01/01/X0 a (700) Ventas de mercaderías * (477) IVA repercutido *Los intereses incorporados al nominal de los créditos con vencimiento no superior a un año pueden incorporarse al valor de los ingresos por venta (NV 14ª.1 PGC) Tema 5 b) Valoración inicial del crédito a valor razonable de la contraprestación entregada: (450) Clientes a l/p 01/01/X0 a (700) Ventas de mercaderías (477) IVA repercutido

11 En el caso a), el crédito y el débito se valoran por el importe inicial ( ) hasta su vencimiento. En el caso b), el crédito y el débito se valoran posteriormente según su coste amortizado, siendo el tipo de interés efectivo semestral i = = 2,22% Fecha 01/01/20X0 31/12/20X0 30/06/20X1 Suma Criterio financiero Crédito/ Débito Intereses devengados 1) (1 + i) = ) (1 + i) = ) ) Criterio lineal Crédito/ Débito ) (12/18) = ) (6/18) = Intereses devengados ) )

12 La valoración del crédito/débito se ha de corregir hasta su vencimiento para ajustarla al coste amortizado, reconociendo un ingreso/gasto. Empresa A (compradora): 31/12/X (662) Intereses de deudas a (420) Proveedores a l/p (420) Proveedores a l/p a (400) Proveedores Empresa B (vendedora): (450) Clientes a l/p (430) Clientes 31/12/X0 a (762) Ingresos de créditos a (450) Clientes a l/p

13 Empresa A (compradora): (662) Intereses de deudas 30/06/X1 a (400) Proveedores (400) Proveedores Empresa B (vendedora): (430) Clientes (572) Bancos, c/c a (572) Bancos, c/c /06/X1 a (762) Ingresos de créditos a (430) Clientes

14 2. PROBLEMÁTICA DE LOS EFECTOS COMERCIALES Los créditos con clientes/deudores (deudas con proveedores/ acreedores) pueden ser documentados o formalizados en efectos comerciales (letra de cambio o pagaré): Los efectos comerciales son títulos de crédito que obligan a pagar una cierta cantidad de dinero en una fecha y lugar determinados a la persona expresamente designada. Cumplen una doble función: Medio de Pago (mediante su transmisión) Instrumento de Crédito (mediante su descuento) 14

15 Elementos Personales de la Letra de Cambio: Librador: es quien emite o gira la letra, como titular de un derecho de crédito, firmando la orden de pago (ej. el vendedor de las mercancías). Librado: es a quien se dirige la orden de pago (ej. el cliente), estando obligado a pagar la letra desde que la acepta firmándola. Tomador o tenedor: es quien recibe la letra y a cuya orden se manda hacer el pago ( páguese a la orden de... ). Figura en la letra y es quien la presenta al librado aceptante a su vencimiento. Puede ser el propio librador u otra persona (acreedor del librador al que se endosa la letra o el banco en el que se descuenta la letra). 15

16 Giro y aceptación de la letra: Ejemplo 6.3: La empresa X, que posee un crédito sobre un cliente por importe de 640, gira una letra de valor nominal 642 (importe del crédito más el timbre de la letra) y con vencimiento a 3 meses. En la fecha de aceptación de la letra por el cliente: 642 (4310) Efectos comerciales en cartera a (430) Clientes 640 (769) Otros ingresos financieros 2 16

17 Cobro a su vencimiento Fines de las letras aceptadas y en cartera Envío en gestión de cobro Endoso a un acreedor Descuento en entidad financiera 17

18 Envío de las letras en gestión de cobro: Consiste en transmitir las letras a un tercero (entidad financiera) para que éste se haga cargo del cobro por cuenta del librador. No se transmite la titularidad de la letra: 642 (4312) Efectos comerciales en gestión de cobro Si la letra se paga a su vencimiento: 629 (572) Banco, c/c 13 (626) Servicios bancarios (comisión por gestión de cobro) a (4310) Efectos comerciales en cartera 642 a (4312) Efectos comerciales en gestión de cobro

19 Si la letra no se atiende a su vencimiento, lo normal es que el banco se encargue de protestar la letra. El protesto acredita el impago de la letra, lo puede realizar el banco o un notario, y supone unos gastos que el banco repercute al librador: 642 (4315) Efectos comerciales impagados a (4312) Efectos comerciales en gestión de cobro (626) Servicios bancarios (comisión + gastos de protesto repercutidos) a (572) Banco, c/c 60 19

20 El librador puede entonces: Reclamar el pago voluntario al librado del nominal de la letra, más los gastos de protesto y el interés (al tipo legal) devengado desde el vencimiento. Por este importe se puede girar una nueva letra (letra de resaca). Ejercitar la acción cambiaria en vía de juicio ejecutivo (mayor rapidez que el juicio declarativo ordinario). Si se obtiene el pago por cualquier vía: 722 (572) Banco, c/c ó (4310) Efectos comerciales en cartera a (4315) Efectos comerciales impagados 642 (769) Otros ingresos fros

21 Mientras que si la letra resulta definitivamente incobrable (porque el librado es insolvente): 642 (650) Pérdidas por créditos comerciales incobrables a (4315) Efectos comerciales impagados 642 Gasto de explotación 21

22 Endoso de las letras: Consiste en la transmisión de la titularidad del crédito incorporado a la letra (y el documento físico) por el librador (endosante) a un tercero (endosatario) como forma de pago de una deuda (p.ej., el librador endosa la letra a un proveedor). El librador no transfiere los riesgos del efecto (y, en concreto, el riesgo de insolvencia), por lo que no se da de baja el activo financiero, y se ha reconocer un pasivo financiero: 22

23 642 (400) Proveedores 642 (4313) Efectos comerciales endosados a (5207) Deudas por efectos endosados 642 a (4310) Efectos comerciales en cartera 642 Pasivo (el librador queda obligado a restituir el importe recibido si la letra no se atiende) 23

24 Si la letra se atiende a su vencimiento: 642 (5207) Deudas por efectos endosados a (4313) Efectos comerciales endosados 642 Si la letra no se atiende a su vencimiento, el tenedor (proveedor) instará el protesto de la letra, y ello le permitirá exigir el pago (en vía de regreso) contra el librador. Supuesto que el librador paga al tenedor el nominal de la letra más gastos de protesto e intereses contra la entrega del efecto impagado: 642 (4315) Efectos comerciales impagados a (4313) Efectos comerciales endosados (5207) Deudas por efectos endosados 80 (626) Servicios bancarios a (572) Banco, c/c

25 Y entonces el librador puede a su vez exigir el pago al librado. Si lo obtiene (o el librado acepta una nueva letra): 742 (572) Banco, c/c ó (4310) Efectos comerciales en cartera Si la letra resulta definitivamente incobrable: a (4315) Efectos comerciales impagados 642 (769) Otros ingresos fros. 100 (gastos de protesto e interés repercutidos) 642 (650) Pérdidas por créditos comerciales incobrables a (4315) Efectos comerciales impagados

26 Descuento de la letra: El descuento es un contrato por el que una entidad financiera anticipa al librador (o tomador) de una letra el importe nominal de la misma, deducido un interés y una comisión, a cambio de la cesión del crédito salvo buen fin (si la letra no se atiende a su vencimiento se devuelve al librador). El banco se convierte en tomador de la letra y gana el interés, y el librador gana disponibilidad. El librador no transfiere los riesgos del efecto (y, en concreto, el riesgo de insolvencia), por lo que no se da de baja el activo financiero, y se ha reconocer un pasivo financiero: 26

27 642 (4311) Efectos comerciales descontados 602 (572) Banco, c/c 30 (664) Intereses por descuento de efectos 10 (626) Servicios bancarios y similares a (4310) Efectos comerciales en cartera 642 a (5208) Deudas por efectos descontados 642 Pasivo (el librador queda obligado a restituir el importe recibido si la letra no se atiende) 27

28 Llegado el vencimiento de la letra descontada: Si se atiende el pago: 642 (5208) Deudas por efectos descontados a (4311) Efectos comerciales descontados 642 Si no se atiende el pago, el banco devuelve la letra al librador, cargando los gastos de protesto e intereses desde el vencimiento: 642 (4315) Efectos comerciales impagados a (4311) Efectos comerciales descontados (5208) Deudas por efectos descontados 80 (626) Servicios bancarios a (572) Banco, c/c

29 Y entonces el librador puede exigir el pago al librado. Si lo obtiene (o el librado acepta una nueva letra): 742 (572) Banco, c/c ó (4310) Efectos comerciales en cartera Si la letra resulta definitivamente incobrable: a (4315) Efectos comerciales impagados 642 (769) Otros ingresos fros. 100 (gastos de protesto e interés repercutidos) 642 (650) Pérdidas por créditos comerciales incobrables a (4315) Efectos comerciales impagados

30 3. CORRECCIONES DE VALOR DE LAS CUENTAS A COBRAR Riesgo de insolvencia de clientes/deudores Pérdida Reversible o Potencial = = Valor contable del crédito (VC) Valor recuperable estimado (VR) Pérdida por deterioro Ppio. Prudencia NV 9ª PGC Reconocimiento Global (Para pequeños clientes) Individualizado (Para grandes clientes) 30

31 a) Reconocimiento global: La pérdida se reconoce al cierre del ejercicio, cuando se estime el riesgo de insolvencia de los clientes/deudores, porque el valor recuperable de los créditos (VR) se estime inferior a su valor contable (VC): (VC VR) (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales a (490) Deterioro de créditos comerciales (VC VR) Gasto explotación Cuenta compensatoria de Activo (minora el saldo de los créditos en balance) 31

32 El deterioro de valor reconocido al cierre de cada ejercicio se aplica sistemáticamente al cierre del ejercicio siguiente: (VC VR) (490) Deterioro de créditos comerciales a (794) Reversión del deterioro de créditos comerciales (VC VR) Ingreso de explotación 32

33 b) Reconocimiento individualizado: La pérdida se reconoce en el momento en que se conozca el riesgo de insolvencia de un determinado cliente/deudor: (VC VR) (436)/(445) Clientes/deudores de dudoso cobro a (430)/(440) Clientes/ deudores (VC VR) (VC VR) (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales a (490) Deterioro de créditos comerciales (VC VR) El deterioro de valor se aplica en el momento en que desaparezca el riesgo, por convertirse la insolvencia en firme o dar de baja el crédito (cobrado o no cobrado). 33

34 Ejemplo 6.4: Al cierre del año 20X1, la empresa A cuenta con una cartera de 100 clientes que adeudan un total de euros. El vencimiento de estos créditos es inferior a 12 meses. Según datos pasados, se estima el riesgo de incobrables en un 10%. Durante el año 20X2, resultan incobrables créditos por importe de euros. Al cierre del año 20X2, el saldo de clientes es de euros, y el riesgo de incobrables se estima en un 20% (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales (0, ) 31/12/X1 a (490) Deterioro de créditos comerciales

35 Gasto explotación (650) Pérdidas por créditos comerciales incobrables a (430) Clientes (490) Deterioro de créditos comerciales Año X2 31/12/X2 a (794) Reversión del deterioro de créditos comerciales (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales (0, ) a (490) Deterioro de créditos comerciales Ingreso explotación 35

36 Ejemplo 6.5: Con fecha 1/1/20X0, la empresa B vende mercaderías a la empresa A, por importe de El pago se aplaza 18 meses, siendo el valor de reembolso del crédito de (IVA 16%). El 31/12/20X0, la empresa B tiene conocimiento de que la empresa A tiene problemas financieros, estimando que sólo se podrá cobrar el 80% del importe total adeudado ( ), cuyo valor actual en esa fecha es igual a Llegado el vencimiento del crédito, se plantean tres situaciones alternativas: a) Se cobra lo estimado (el 80% del importe total adeudado), b) Se cobra la totalidad de lo adeudado, c) No se cobra nada. 36

37 (Ver Ejemplo 6.1. Caso b) (450) Clientes a l/p (450) Clientes a l/p 01/01/X0 a (700) Ventas de mercaderías (477) IVA repercutido /12/X0 a (762) Ingresos de créditos (430) Clientes a (450) Clientes a l/p A 31/12/X0: Valor contable del crédito = Valor recuperable del crédito (valor actual del importe recuperable estimado = 0, = ) = Deterioro de valor =

38 31/12/X (436) Clientes de dudoso cobro (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales a (430) Clientes a (490) Deterioro de créditos comerciales Valor contable del crédito = Valor recuperable del crédito = = =

39 a) A 30/06/X1: Valor contable del crédito = Valor recuperable del crédito (0, ) = Reversión del deterioro de valor = /06/X (490) Deterioro de créditos comerciales (572) Bancos, c/c (490) Deterioro de créditos comerciales a (794) Reversión del deterioro de créditos comerciales a (436) Clientes de dudoso cobro

40 b) A 30/06/X1: Valor contable del crédito = Valor recuperable del crédito = Reversión del deterioro de valor ( ) = /06/X (490) Deterioro de créditos comerciales a (794) Reversión del deterioro de créditos comerciales (436) Clientes de dudoso cobro a (762) Ingresos de créditos (572) Bancos, c/c a (436) Clientes de dudoso cobro

41 c) A 30/06/X1: Valor contable del crédito = Valor recuperable del crédito = 0 Reversión del deterioro de valor ( ) = /06/X (490) Deterioro de créditos comerciales a (794) Reversión del deterioro de créditos comerciales (650) Pérdidas por créditos comerciales incobrables a (436) Clientes de dudoso cobro

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